2016年12月3日，司法部發(fā)布
發(fā)行通知
(財會[2016]22號，以下簡稱22號文件)對營改增后增值稅的會計處理做了全面的規(guī)定，其中有很多突出的地方，規(guī)定了很多以往的爭議和模棱兩可的地方，特別是對于營改增后新形勢下的會計處理。
方面1。增加“預(yù)收增值稅”和“簡單征稅”科目——減輕“未付增值稅”科目的負擔(dān)
營改增后，提前繳納增值稅、選擇簡單計稅方式的案例很少，如在公共服務(wù)中以預(yù)付增值稅為基礎(chǔ)銷售建筑物的公共服務(wù)，在資產(chǎn)居所出售資產(chǎn)、租賃資產(chǎn)提前繳納增值稅，房地產(chǎn)中小企業(yè)在收到房款時提前繳納增值稅等。出售或租賃營地改造前獲得的資產(chǎn)等。，并自由選擇簡單的計稅方法。如果出售建筑公共服務(wù)中的舊工程項目、承包人和甲方提供的項目施工，可以選擇簡易計稅；勞務(wù)派遣等等，都是大量政策自由選擇簡單的計稅方式。
22號文件公布前，由于增值稅預(yù)繳和粗計稅方法不應(yīng)通過“應(yīng)納稅-應(yīng)交增值稅”的審核，否則會導(dǎo)致一系列困難，所以一般在“應(yīng)納稅-未付增值稅”科目中進行審核。然而，這種審計方法給了“未付增值稅”科目太多的責(zé)任。現(xiàn)有的一般計稅方法從應(yīng)付增值稅轉(zhuǎn)移到未付增值稅，并已預(yù)付增值稅。有簡單的稅增值稅，也有一些比較簡單的，還有簡單的個人工資避稅稅利息避稅法，需要審計才能抵扣一些稅。這導(dǎo)致“未付增值稅”科目不堪重負，變得一塌糊涂。
22號文件將預(yù)繳增值稅和粗計稅的基本功能分開，起到了減輕“未繳增值稅”科目負擔(dān)的作用，審核更加準(zhǔn)確。
注:注意“未繳增值稅”和“粗算稅額”的區(qū)別。“粗計稅”承擔(dān)一般納稅選擇粗計稅方式的全部責(zé)任，包括預(yù)繳、抵扣、計提和支付，不同于“未付增值稅”審核的實體責(zé)任。零星納稅的“應(yīng)交增值稅”也在一定程度上。
方面2。設(shè)立“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額抵扣)”專欄。營改增后，利息稅的適用主體是合理的
22號文件:
《銷項稅額抵扣》專欄作家根據(jù)現(xiàn)行增值稅制度，記錄了扣除營業(yè)額后的銷項稅額
人們明白:
營改增后，一般征稅辦法適用于一般征稅。如果可以采用利息稅，可以在會計處理中沖減銷項稅。然而，在文件公布之前，仍然沒有一個合理的主題或?qū)谧骷覍徲嬜鞒龌貞?yīng)。個人工資避稅一般使用《司法部關(guān)于印發(fā)的通知》(財會[2012]13號，以下簡稱13號文件)中規(guī)定的“營業(yè)稅改扣銷”專欄作家，但13號文件對專欄作家的定義仍停留在部分業(yè)務(wù)改革時代，體制改革周邊地區(qū)難以從非體制改革周邊地區(qū)中扣除。
定義為:“一般稅收提供應(yīng)稅公共服務(wù)，在體制改革過程中，根據(jù)增值稅變更的相關(guān)明確規(guī)定，允許從營業(yè)額中扣除支付給非體制改革的稅款的，在“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅”科目下增加“營業(yè)稅改征抵銷”專欄，用于記錄中小企業(yè)因營業(yè)額及時扣除而減少的銷項稅額。”。
可見13號文件是2012年發(fā)布的。之前是周邊部分地區(qū)進行了營改的改革，周邊也有非機構(gòu)改革。體制改革周邊已經(jīng)從增值稅轉(zhuǎn)為增值稅的工程項目，很難從非體制改革周邊地區(qū)獲得進項稅，因此采用抵扣銷項稅的方法，而不是進項稅。本科目只針對這種情況。
看來這個明文規(guī)定早就和今天大營全面改革不一致了，今天的利息稅和以前文件明確規(guī)定的情況差別不大。因此，對于該部門的目標(biāo)法規(guī)，22號文件使?fàn)I改增后的利息稅的扣稅部分在會計處理上再次合理化，取消了沖銷。
方面3。增加“應(yīng)收出口退稅”科目——指定應(yīng)征收的退稅科目
22號文件:
為審核已付進口運費的出口退稅應(yīng)付款，設(shè)置了“應(yīng)收出口退稅”科目
人們明白:
以前應(yīng)收出口退稅計入“其他應(yīng)收款-出口退稅”，現(xiàn)在整合了，更合適了。
第四個方面，增值稅稅務(wù)控制系統(tǒng)中特殊設(shè)備和新技術(shù)成本的會計處理，以抵消增值稅-簡化審計程序，不通過遞延利潤賬戶
22號文件:
根據(jù)現(xiàn)行增值稅制度，允許中小企業(yè)首次購買本系統(tǒng)增值稅控制專用設(shè)備所支付的費用和所支付的新技術(shù)維護費從增值稅應(yīng)納稅額中扣除，按時扣除的增值稅應(yīng)納稅額借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(減免稅)”科目(零星稅款應(yīng)借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目)，貸記“管理費用”科目等。
人們明白:
原《司法部關(guān)于印發(fā)的通知》(財會[2012]13號，注:現(xiàn)已作廢)明確規(guī)定:
中小企業(yè)購置增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備，按已付或應(yīng)付的具體金額，借記“人民幣”，貸記“利息”、“應(yīng)付賬款”等科目。按時扣除的應(yīng)交增值稅金額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(減免稅)”科目，貸記“遞延利潤”科目。折舊按計劃計提，借記“管理費用”，貸記“累計折舊”；同時，借記“遞延利潤”，貸記“管理費用”。
中小企業(yè)發(fā)生新技術(shù)維護費時，應(yīng)根據(jù)實際支付或應(yīng)付的具體金額，借記“管理費”，貸記“利息”。按時抵扣的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(減免稅)”科目，貸記“管理費用”科目。
13號文件將業(yè)務(wù)分類為人民幣和管理費用，當(dāng)計入人民幣時，也應(yīng)計入遞延利潤。22號文件將其合并為行政費用的注銷。
令人失望的是，22號文件明確規(guī)定，粗計稅法的會計處理缺失。
方面5。過程列表被重新分類。方面-它更好地反映了資產(chǎn)和負債基因的表達
22號文件:
應(yīng)交增值稅、未付增值稅、待抵扣進項稅、待認證進項稅、增值稅留成稅等明細科目的寒假借方余額，應(yīng)根據(jù)情況在資產(chǎn)負債表中“其他流動資產(chǎn)”或“其他非流動資產(chǎn)”項目中列示:“應(yīng)交稅金-待核銷稅金”等科目的寒假貸方余額應(yīng)在資產(chǎn)負債表中， 列出“其他流動負債”或“其他非流動負債”項目:“應(yīng)交稅金”科目下的“未付增值稅”、“基本計稅”、“國際金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓應(yīng)交增值稅”和“應(yīng)交預(yù)扣稅”的寒假貸方余額應(yīng)列在資產(chǎn)負債表的“應(yīng)交稅金”項目中。
人們明白:
原司法部下發(fā)的《通知》(財會[2012]13號，注:現(xiàn)已作廢)明確規(guī)定“應(yīng)交稅金-增值稅留成”科目期末余額應(yīng)按“其他流動資產(chǎn)”項目或“其他非流動資產(chǎn)”項目列示，其生產(chǎn)能力在資產(chǎn)負債表中。本文件僅明確規(guī)定了“應(yīng)交稅費-增值稅留存稅”科目借方余額的重新分類，不涉及其他相關(guān)的應(yīng)交稅費科目。22號文件將其擴大到所有應(yīng)付稅款科目。一個人認為這個明確的規(guī)定很差地反映了資產(chǎn)負債的概念。
應(yīng)付稅款在三種情況下列在資產(chǎn)負債表中:
1.“應(yīng)交稅金”科目下“應(yīng)交增值稅”、“未付增值稅”、“待抵扣進項稅”、“待認證進項稅”、“增值稅留成稅”的借方余額，在資產(chǎn)負債表中列為“其他流動資產(chǎn)”或“其他非流動資產(chǎn)”；
2.寒假“應(yīng)交稅金-待核銷稅金”等科目的貸方余額列在資產(chǎn)負債表中的“其他流動負債”或“其他非流動負債”項目中；
3.“應(yīng)交稅金”科目下“未付增值稅”、“計稅毛重”、“國際金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓應(yīng)交增值稅”、“代扣繳增值稅”等科目的寒假貸方余額列在資產(chǎn)負債表“應(yīng)交稅金”項目中。
因此，只有原應(yīng)納稅額的第三種個人工資避稅狀態(tài)仍列在資產(chǎn)負債表中的“應(yīng)納稅額”項目中。
如何理解以上明文規(guī)定？
對第一種情況個人工資避稅的理解:
資本是指由中小企業(yè)當(dāng)前業(yè)務(wù)或事務(wù)形成的，為中小企業(yè)所擁有或控制的，有望為中小企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展帶來個人利益的自然資源。
資本的重要特征是在經(jīng)濟發(fā)展中有望給中小企業(yè)帶來個人利益。因此，如果保留增值稅抵稅或預(yù)付增值稅，則可在可預(yù)見期內(nèi)扣除待認證的進項稅或免交的個人工資稅，或在后期沖銷已預(yù)繳的增值稅，或在后期也可扣除待抵扣的進項稅。即通過減少應(yīng)繳納增值稅的金額，給中小企業(yè)帶來經(jīng)濟發(fā)展的個人利益，更適合在資產(chǎn)負債表中列示資本工程項目。但如果納稅在可預(yù)見期內(nèi)，很難實現(xiàn)增值稅，即很難通過降低增值稅個人工資的避稅應(yīng)納稅額，為中小企業(yè)帶來經(jīng)濟發(fā)展的個人利益。按照審慎的資本確認標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)確認為資本。
對第二種情況的理解:
債務(wù)的定義是:債務(wù)是指中小企業(yè)當(dāng)前的業(yè)務(wù)或事務(wù)，預(yù)計會導(dǎo)致經(jīng)濟發(fā)展的個人利益從中小企業(yè)當(dāng)前的責(zé)任中流出。
同理，這里重要的基本概念是“預(yù)期在經(jīng)濟發(fā)展中會導(dǎo)致個人利益外流”。
“應(yīng)交稅金-待核銷稅金”科目貸方余額符合債務(wù)的基本定義，應(yīng)在債務(wù)項目下列示。但由于未計提增值稅，故不應(yīng)納入應(yīng)納稅范圍，故列入“應(yīng)納稅”以外的債務(wù)工程項目。在這里，一個人有些想法。既然他不認為待核銷的個人工資避稅屬于應(yīng)納稅款，為什么不計入其他應(yīng)付款等其他債務(wù)？
對第三種情況的理解:
根據(jù)債務(wù)的定義，“應(yīng)交稅金”科目下的“未繳增值稅”、“粗計稅”、“國際金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓應(yīng)交增值稅”、“應(yīng)交預(yù)提增值稅”等科目的貸方余額，一般只能在可預(yù)見期內(nèi)納稅，預(yù)計會導(dǎo)致經(jīng)濟發(fā)展中個人利益外流，應(yīng)確認為債務(wù)，屬于廣義的“應(yīng)交稅金”，故應(yīng)列在“應(yīng)交稅金”中。這里需要注意的是，即使在可預(yù)見的時期內(nèi)幾乎肯定難以納稅，也應(yīng)盡可能將其確認為債務(wù)。
未完待續(xù)~
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